30.01.2015 19840 0 0
Акценты этой статьи:
- норм ы расхода ГСМ для автотранспорта установлены действующим законодательством;
- к базовым нормам применяются повышающие или понижающие корректировочные коэффициенты;
- при списании топлива в учете надо сравнить фактический и нормативный рас ход топлива.
Почти каждое предприятие в своей хозяйствен-ной деятельности использует автотранспорт. Фактический расход топлива часто отличается от установленной нормы. Причины перерасхода могут быть самые разные: погодные условия, состояние дорог, пробег авто, а также нерациональное использование топлива водителем. Поэтому возникает вопрос: по каким нормам нужно списывать топливо? И как отражать в бухгалтерском и налоговом учете перерасход топлива? Ответы на эти вопросы вы найдете в консультации.
Нормы расхода ГСМ на автотранспорте
Нормы расхода ГСМ для автомобилей утверждены приказом Минтранса от 10.02.98 г. № 43 (далее – Нормы № 43). Там приведены базовые линейные нормы расходов топлива для более чем 1 200 моделей (модификаций) автомобилей, нормы расхода топлива на выполнение транспортной работы и на работу специального оборудования, а также система коэффициентов кор-ректировки нормативных расходов топлива.
Согласно п. 1.1 Норм № 43, на предприятиях могут использоваться следующие нормы и коэффици-енты корректировки:
- баз овая линейная норма на пробег автомобиля;
- норма на выполнение транспортной работы;
- норма на тонну снаряженной массы;
- норма на одну поездку с грузом;
- норма на пробег при выполнении специальной работы;
- норма на работу спецоборудования, установленного на автомобилях;
- базовая норма на работу автономного (независимого) обогревателя.
Понижающие и повышающие коэффициенты
К нормам расхода топлива применяются различные корректирующие коэффициенты, которые повышают или понижают нормы. Причины, приводящие к применению таких коэффициентов, приведены в табл. 1 на следующей странице.
Если вам надо применить одновременно несколько корректировочных коэффициентов, тогда вы должны рассчитать суммарный коэффициент корректировки, равный сумме таких надбавок.
Причины, приводящие к применению коэффициентов корректировок норм расхода топлива
Повышение норм расхода (п. 3.1 Норм № 43)
Понижение норм расхода (п. 3.2 Норм № 43)
1
2
Работа в холодное время года.
Работа в горной местности и/или на маршрутах с холмистым рельефом.
Работа на дорогах со сложным планом.
Работа в городских условиях.
Работа с частыми остановками.
Работа, которая требует снижения скорости.
Работа в карьерах, езда по полям, на лесных или степных участках.
Работа в сверхтяжелых дорожных условиях.
Эксплуатация новых автомобилей и двигателей.
Поездка на автомобиле с длительным сроком эксплуатации.
Почасовая работа грузовых авто.
Необходимость поддержания комфортных температурных условий в салоне.
Езда на дорогах общего пользования за пределами города и на дорогах, проходящих через населенные пункты.
Использование специальных транспортных средств, оборудованных специальной звуковой сигнализацией, для выполнения неотложных служебных заданий
Работа за пределами населенных пунктов на дорогах общего пользования.
Эксплуатация городских автобусов в режиме «на заказ» или с другой целью, но не на постоянных маршрутах.
Решение руководства предприятия
Бухгалтерский и налоговый учет
В бухгалтерском учете стоимость израсходованного топлива отражается в зависимости от цели использования автотранспорта и списывается с кредита субсчета 203 «Топливо» в дебет соот-ветствующих субсчетов (15, 20, 23, 28, 91–94).
В налоговом учете правила признания расходов описаны в п. 138.4, 138.5 Налогового кодекса (далее – НК):
- расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров, выполненн ых работ, предоставленных услуг, признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны дохо-ды от реализации;
- прочие расходы признаются расходами того отчетного периода, в котором о ни были понесены.
Из этого следует вывод:
- стоимость ГСМ, включенных в себестоимость произведенной продукции (выпо лненных работ, предоставленных услуг) и в первоначальную стоимость приобретенных товаров, попадет в состав расходов предприятия только в периоде признания доходов от реализации такой продукции (товаров, работ, услуг);
- затраты на приобретение ГСМ, стоимость которых включена в состав прочих расходов предприятия (административных, расходов на сбыт, прочих операционных расходов), участвуют в расчете базы налог ообложения в том периоде, в котором они были понесены (т. е. в пери-оде списания израсходованных ГСМ с баланса).
Для целей налогового учета самое важное – доказать хозяйственность километража. Так, согласно п. 138.2 НК налоговые расходы признаются на основании первичных документов, подтверждающих фактические затраты налогоплательщика и их связь с его хоздеятельностью.
Кроме того, необходимо сделать расчет и сравнить нормативный и фактический расход топлива. Если фактический расход не превышает норму, то в состав расходов предприятия спокойно попадает вся стоимость фактически израсходованного топлива. Если же фактический расход превышает нормативный, тогда в состав налоговых расходов вы сможете включить только стоимость ГСМ в пределах норм (пп. «и» пп. 138.8.5, п. 140.3 НК).
Какие последствия по НДС возникают в случае сверхнормативного расхода ГСМ?
Предприятию придется признать условную поставку на сумму такого перерасхода, то есть начислить налоговые обязательства по НДС исходя из стоимости приобретения топлива (пп. «г» п. 198.5 НК).
Нужно ли включать стоимость перерасхода топлива в налогооблагаемый доход водителя и удерживать НДФЛ, начисленный на сумму перерасхода?
Если перерасход топлива возник не по вине работника, то оснований для удержания НДФЛ нет.
Однако возникший по объективным причинам (сложные погодные условия, техническое состояние авто и др.) перерасход должен быть подтвержден документально. Например, актом о техническом состоянии автомобиля с выводами комиссии, в котором указана причина перерасхода и фактический расход топлива.
Если будет доказано, что перерасход топлива произошел по вине работника, тогда предприятие может взыскать с него стоимость такого топлива. Например, удержать стоимость бензина из его зарплаты. При этом рекомендуем оформить документы, подтверждающие вину работника: нужна объяснительная записка работника и его заявление на удержание этой суммы, а также приказ о дисциплинарном взыскании.
А если вина работника доказана, однако предприятие не станет взыскивать с него стоимость перерасхода топлива, тогда придется удержать с работника НДФЛ, начисленный на стоимость перерасходованного топлива. Ведь в этом случае стоимость бензина будет считаться допблагом, полученным от работодателя (пп. 164.2.17 НК). При этом база налогообложения определяется с учетом натуркоэффициента (п. 164.5 НК).
Списание топлива в учете
На предприятии ООО «Весна» (находится в г. Днепропетровске) в ноябре 2014 года для исполнения служебных обязанностей (поездок по городу) административного персонала использовался автомобиль Mitsubishi Pajero. Согласно данным путевых листов расход ГСМ составил 350 л (в связи с техническим состоянием автомобиля), пробег – 1 660 км.
Пользуясь Нормами № 43, рассчитаем нормативный расход бензина для этого автомобиля:
базовая линейная норма – 14,8 л/100 км пробега;
– за работу в холодное время года – 2 % (пп. 3.1.1.1 Норм № 43);
– за работу в условиях города – 15 % (пп. 3.1.4 Норм № 43).
Нормативный расхода топлива согласно п. 4.1 Норм № 43 рассчитывается по формуле
Qн= 0,01 х Нs х S х (1 + 0,01 х K∑),
где Qн – нормативный расход топлива, л;
Нs – базовая линейная норма расхода топлива, л/100 км;
S – пробег автомобиля, км;
K∑ – суммарный корректировочный коэффициент, %.
Подставим в эту формулу значения из нашего примера:
Qн = 0,01 х 14,8 х 1 660 хx (1 + 0,01 х 17) = 287,45 л.
Таким образом, перерасход составил 62,55 л (350 л – 287,45 л).
Отразим данные по перерасходу в табл. 2.
Наименование и цена (грн/л)
Фактическое количество (л)/стоимость (грн.)
По норме: количество (л)/стоимость (грн.)
Сверх установленных норм (перерасход) (л)/стоимость (грн.)
Понятие ГСМ
К ГСМ относят топливо (бензин, дизельное топливо, сжиженный нефтяной газ, сжатый природный газ), смазочные материалы (моторные, трансмиссионные и специальные масла, пластичные смазки) и специальные жидкости (тормозные и охлаждающие).
Что такое путевой лист
Путевой лист — первичный документ, в котором фиксируется пробег автомобиля. На основании этого документа можно определить расход бензина.
Организации, для которых использование транспортных средств является основным видом деятельности, должны применять форму ПЛ с реквизитами, которые указаны в разделе II приказа Минтранса от 18.09.2008 № 152.
Сомневаетесь в правильности оприходования или списания материальных ценностей? На нашем форуме можно получить ответ на любой вопрос, вызывающий у вас сомнения. Например, в этой ветке можно уточнить какая базовая норма расхода ГСМ, рекомендуемая Минтрансом.
О том, как корректировался путевой лист, мы писали у нас на сайте:
Для организаций, которые используют автомобиль для производственных или управленческих нужд, возможна разработка ПЛ с учетом требований закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
С примером приказа об утверждении ПЛ можно ознакомиться здесь.
На практике организации часто используют ПЛ, которые были утверждены еще постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1997 № 78. В этом постановлении есть формы ПЛ в зависимости от вида автомобиля (например, форма 3 — для легкового автомобиля, форма 4-П — для грузового).
Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов представлены здесь.
О заполнении путевых листов с учетом последних нововведений вы можете узнать в Готовом решении от КонсультантПлюс.
Задать вопрос и получить оперативный ответ по заполнению путевого листа вы можете в наших обсуждениях в группе «ВК».
Путевые листы должны регистрироваться в журнале регистрации путевых листов. Учет путевых листов и ГСМ взаимосвязан. В организациях, которые по роду деятельности не являются автотранспортными, ПЛ могут составляться с такой регулярностью, которая позволяет подтвердить обоснованность расхода. Так, организация может оформлять ПЛ 1 раз в несколько дней или даже месяц. Главное — подтвердить расходы. Такие выводы содержатся, например, в письме Минфина России от 07.04.2006 № 03-03-04/1/327, постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2009 № А38-4082/2008-17-282-17-282.
Учет расхода ГСМ в путевом листе
Если мы проанализируем формы ПЛ, содержащиеся в постановлении № 78, то увидим, что в них есть специальные графы, предназначенные для отражения оборота ГСМ. Здесь указывается, сколько горючего в баке, сколько выдано и сколько осталось. Путем несложных вычислений выясняется количество использованного горючего.
Если же обратиться к приказу Минтранса № 152, то среди обязательных реквизитов ПЛ в нем не встретится требование отражать движение горючего. При этом в документе должны быть приведены показания спидометра на начало и конец пути, что позволит определить количество пройденных транспортным средством километров.
Когда ПЛ разработан организацией самостоятельно и в нем нет информации об использовании ГСМ, а содержатся только данные о количестве километров, нормативный объем использованных ГСМ можно рассчитать, используя распоряжение Минтранса России от 14.03.2008 № АМ-23-р. В нем есть нормы расхода топлива для разных марок транспортных средств и формулы для расчета расхода.
Таким образом, на основании ПЛ производится расчет либо фактического, либо нормативного списания ГСМ. Рассчитанные таким образом данные используются для отражения в бухгалтерском учете.
Однако применение ПЛ для учета расхода ГСМ в некоторых случаях невозможно. Например, когда бензином заправляются бензопилы, мотоблоки и др. аналогичная спецтехника. В этих случаях применяется акт на списание ГСМ.
Образец акта на списание ГСМ можно посмотреть на нашем сайте.
Бухгалтерский учет ГСМ
Как и все материально-производственные запасы, учет ГСМ в бухгалтерии ведется по фактической стоимости. Расходы, которые входят в фактическую стоимость, указаны в разделе II ПБУ 5/01.
Принятие к учету ГСМ может осуществляться на основании приложенных к авансовому отчету чеков АЗС (если ГСМ приобретал водитель за наличный расчет) или на основании корешков талонов (если бензин приобретался по талонам). Если же водитель приобретает бензин по топливной карте, то учет ГСМ по топливным картам ведется на основании отчета компании — эмитента карты. Списание ГСМ может производиться следующими методами (раздел III):
- по средней себестоимости;
- по себестоимости 1-х по времени приобретения запасов (ФИФО).
В ПБУ 5/01 есть еще один способ списания — по себестоимости каждой единицы. Но на практике для списания ГСМ он неприменим.
Самый распространенный способ списания ГСМ — по средней себестоимости, когда стоимость остатка материала складывается со стоимостью его поступления и делится на суммарное количество остатка и поступления в натуральном выражении.
Списание ГСМ по путевым листам (бухгалтерский учет)
Для учета ГСМ на предприятии используется счет 10, отдельный субсчет (в плане счетов — 10-3). По дебету этого счета осуществляется приход ГСМ, по кредиту — списание.
Как происходит списание ГСМ? По описанным выше алгоритмам производится расчет использованного количества ГСМ (фактический или нормативный). Это количество умножается на стоимость единицы, и полученная сумма списывается проводкой: Дт 20, 23, 25, 26, 44 Кт 10-3.
Списание бензина по путевым листам (налоговый учет)
Если со списанием ГСМ в бухгалтерском учете все достаточно просто, то признание этих расходов в налоговом учете вызывает вопросы.
1-й вопрос: в составе каких расходов учитывать ГСМ? Здесь возможны 2 варианта: материальные или прочие расходы. Согласно подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ ГСМ включаются в состав материальных расходов, если они используются для технологических нужд. В прочие расходы ГСМ попадают, если они используются для содержания служебного транспорта (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ).
ВАЖНО! Если основная деятельность организации связана с перевозкой грузов или людей, то ГСМ — материальные затраты. Если транспортные средства используются в качестве служебных, то ГСМ — прочие расходы.
Второй вопрос: нормировать или нет расходы на списание ГСМ в рамках налогового учета? Ответ на него можно найти, связав реквизиты путевого листа и законодательные нормы:
- В ПЛ рассчитывается фактическое использование ГСМ. НК РФ не содержит прямых указаний на то, что расходы на ГСМ должны приниматься в налоговом учете только по фактическим нормам.
- ПЛ содержит информацию только о фактическом пробеге. Однако ГСМ могут рассчитываться по распоряжению № АМ-23-р, в п. 3 которого есть указание, что установленные им нормы предназначены в том числе и для расчетов по налогообложению. Минфин России в своих письмах (например, от 22.03.2019 № 03-03-07/19283, от 03.06.2013 № 03-03-06/1/20097) подтверждает, что распоряжение № АМ-23-р можно использовать для установления обоснованности затрат и определять расходы на ГСМ в налоговом учете по нормам, умноженным на пробег.
ВАЖНО! В налоговом учете ГСМ можно принимать как по фактическому использованию, так и по рассчитанному исходя из норм количеству.
На практике возможна ситуация, когда организация использует транспорт, нормы расхода топлива для которого в распоряжении № АМ-23-р не утверждены. Но в п. 6 этого документа есть разъяснения, что организация или ИП могут индивидуально (с помощью научных организаций) разработать и утвердить необходимые нормы.
Позиция Минфина России (см., например, письмо от 22.06.2010 № 03-03-06/4/61) такова, что до разработки норм списания ГСМ в научной организации юридическое лицо или ИП могут руководствоваться технической документацией.
В самом НК РФ разъяснений, как действовать в подобной ситуации, нет. В тех случаях, когда организация самостоятельно установила нормы списания ГСМ и, превысив их, учла в налоговом учете сумму сверхнормативного использования топлива, налоговая инспекция может не признать это расходом. Соответственно, возможно доначисление налога на прибыль. При этом суд вполне может поддержать позицию инспекции (см., например, постановление АС Северо-Кавказского округа от 25.09.2015 по делу № А53-24671/2014).
О величине штрафов за отсутствие путевого листа читайте в этой статье.
Пример списания ГСМ по путевым листам
Один из самых распространенных видов ГСМ — бензин. Рассмотрим пример закупки и списания бензина.
ООО «Первый» (находится в Московской области) в сентябре закупило бензин в количестве 100 л по цене 38 руб. без НДС.
При этом на начало месяца у ООО был запас бензина этой же марки в количестве 50 л по средней себестоимости 44 руб.
Бензин в количестве 30 л был использован для заправки автомобиля марки ВАЗ-11183 «Калина». Организация использует автомобиль для служебных перевозок управленческого персонала.
В организации применяется оценка материалов по средней себестоимости.
За время работы, каждый водитель находил в своей жировке в разделе удержания строку пережог топлива. Имеет ли право работодатель удерживать из заработной платы водителя денежные средства за так называемый пережог, то есть перерасход топлива свыше установленного норматива? Давайте разберемся.
Основополагающим документом, регулирующим нормы расходования топлива для подвижного состава, является Распоряжение Министерства Транспорта Российской Федерации от 14.03.2008 года №АМ-23-р «О введении в действие методических рекомендаций «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте» (далее – МР – Методические рекомендации). Данное распоряжение издано на основе Постановления Правительства Российской Федерации от 30.07.2004 №395 «Об утверждении положения о Министерстве транспорта Российской Федерации» и Приказа Министерства транспорта Российской Федерации от 24.06.2003 №153 «Об утверждении Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте».
Документом, регламентирующим порядок удержания денежных средств из заработной платы работника, является Трудовой кодекс Российской Федерации.
Так, исходя из смысла п. 3 Методических рекомендаций, предприятие, эксплуатирующее транспортные средства, должно использовать нормы расхода топлива для расчета нормативного значения расхода по месту потребления, который должен быть отражен в соответствующем документе – Приказе или Распоряжении по предприятию.
Нужно отметить, что при нормировании расхода топлива различают базовое значение расхода топлива, которое определяется для каждой модели, марки или модификации автомобиля в качестве общепринятой нормы (как правило оно указывается в паспорте транспортного средства или инструкции по эксплуатации), и расчетное нормативное значение расхода топлива, учитывающее выполняемую транспортную работу и условия эксплуатации автомобиля. Методические рекомендации содержат большой перечень повышающих коэффициентов и надбавок, которые должны быть учтены при расчете нормативного значения расхода топлива. Например, п. 5 МР устанавливает повышающий коэффициент при эксплуатации транспортного средства в зимнее время, на дорогах общего пользования со сложным планом, в городах с большой численностью населения, при выполнении работы, требующей частых остановок, связанной с посадкой и высадкой пассажиров и д.р.
Из сказанного можно сделать вывод, что при определении нормы расхода топлива, работодатель обязан учитывать условия и характер работы транспортного средства. В данном случае речь идет о линейном подвижном составе (автобусы) ГУП «Мосгортранс». Есть основания пологать, что расчеты по определению нормативного потребления топлива в ГУП «Мосгортранс» не проводились, а если и проводились, то не правильно, без учета повышающих коэффициентов. ГУП «Мосгортранс» эксплуатирует подвижной состав в городе Москва, со сложной дорожной инфраструктурой и большим пассажиропотоком, что не может не сказываться на расходе топлива.
Также, общеизвестным фактом является то, что водители постоянно жалуются на неисправность транспортных средств, на которых им приходится работать. Их слова подтверждаются и результатами проведенных проверок. В полученном письме Центрального управления государственного автодорожного надзора по городу Москве от 22.06.2017 года указано более 50 нарушений, связанных с техническим состоянием транспортных средств. Неисправные системы двигателя также неизбежно увеличивают расход топлива.
Помимо выше перечисленного, на предприятии, осуществляющем перевозку пассажиров регулярными маршрутами, должны составляться карты или паспорта маршрутов с указанием протяженности, количества остановок, пассажиропотока и др. Что позволит более точно рассчитать нормативное потребление топлива.
При взыскании денежных средств с работника за перерасход топлива работодатель обязан руководствоваться следующим. Поскольку перерасход топлива представляет для предприятия материальный ущерб, то подлежит применению гл. 39 Трудового кодекса Российской Федерации.
Одно из основных условий привлечения работника к материальной ответственности – наличие его вины. Поэтому, до принятия решения об удержании с работника денежных средств, предприятие должно провести внутренне расследование и документально подтвердить прямой действительный ущерб. При этом необходимо учитывать правильность расчета нормативного потребления топлива, о котором шла речь выше, техническое состояние транспортного средства, наличие приборов контроля и учета и их исправность. В соответствии со ст. 247 ТК РФ при обнаружении перерасхода топлива с работника необходимо затребовать объяснения, при чем это не должно быть формальностью. Доводы обязательно должны быть проверены и оценены. Учитывая сложную дорожную ситуацию в городе Москве, водитель может несколько часов простоять в пробке. В таком случае его вина отсутствует, поскольку перерасход явился следствием обстоятельств непреодолимой силы. Но в ГУП «Мосгортранс» порядок получения объяснений с водителей не соблюдается, запрос осуществляется в устной форме и носит формальный характер, изложенные обстоятельства не проверяются.
ГУП «Мосгортранс» со всеми водителями заключает договор о полной материальной ответственности, что противоречит положениям ст. 242 и ст. 243 ТК РФ. Также, в соответствии со ст. 244 ТК РФ полная материальная ответственность распространяется только на вверенное работнику имущество. Топливо не является таковым, поскольку не вверяется водителю, а лишь служит средством исполнения трудовых обязанностей. Таким образом, отсылка работодателем к договорам о полной материальной ответственности водителя при удержании денежных средств за перерасход топлива является незаконной.
Ну и дополнить картину картину хотелось бы письмом Министерства финансов России от 15.03.2005 № 03-03-02-04/1/67 и письмом УМНС России по г. Москве от 23.09.2002 № 26-12/44873. В этих письмах указывается, что при определении норм расхода топлива предприятие может уменьшить налогооблагаемую базу, списав данные расходы. Налоговый кодекс Российской Федерации не ограничивает расходы на топливо и горюче-смазочные материалы какими-либо нормами, поэтому для целей налогообложения предусматривается списание расходов на топливо и смазочные материалы по фактическим затратам. Однако они должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы (п. 1 ст. 252 НК РФ). Порядок расчета норм расхода ГСМ является элементом учетной политики организации. Они утверждаются приказом руководителя организации. С приказом следует ознакомить всех водителей автотранспорта. Отсутствие в организации утвержденных норм может привести к злоупотреблениям со стороны предприятия. Собственно, эти нормы и используются как экономически обоснованные для целей бухгалтерского учета для списания ГСМ и для целей налогообложения при исчислении налога на прибыль.
Ответ на поставленный в начале вопрос однозначный. Нет! Работодатель не имеет права вычитать из заработной платы водителя денежные средства за пережог топлива, если не докажет прямой действительный ущерб. Например, если был факт хищения.
Что делать, если в расчетном листе вы обнаружили строку с вычетом за пережог? Незамедлительно обратиться к работодателю в письменной форме с просьбой объяснить почему денежные средства удержаны без Вашего согласия, и что легло в основу выводов о виновности в перерасходе топлива (проводилось ли расследование). А также указать работодателю на его нарушения, в частности на то, что Вас не ознакомили надлежащим образом с локальными нормативными актами регламентирующими нормы расхода топлива, а также обратить внимание на состояние транспортного средства на котором был пережог.
И конечно, вы можете в любой момент обратиться к нам. Мы подробным образом расскажем о ваших правах и как их защитить.